Позиция ВС РФ по зачёту НПД при переквалификации

Что именно решил ВС РФ в определении № 309-ЭС24-20306?

Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 03.02.2025 по делу № А76-20897/2023 отвечает на конкретный вопрос: подлежит ли зачёту НПД, уплаченный самозанятым, при доначислении НДФЛ работодателю после переквалификации?

Позиция ВС РФ однозначна: не подлежит. Суд указал, что НПД и НДФЛ — самостоятельные налоги с разными субъектами налогообложения. НПД уплачивает сам самозанятый со своих доходов. НДФЛ при переквалификации доначисляется работодателю как налоговому агенту по ст. 226 НК РФ — на основании того, что выплаты признаются трудовыми, а заказчик не исполнил обязанность по удержанию и перечислению налога. Разные субъекты, разные юридические основания — зачёт невозможен.

Практическое последствие для юриста: при переквалификации ваш клиент будет обязан уплатить НДФЛ 13% (а при суммах свыше 5 млн рублей — по прогрессивной шкале, действующей с 2025 года) со всех переквалифицированных выплат. Сверх этого — страховые взносы по гл. 34 НК РФ по совокупному тарифу 30% в пределах базы. Плюс пени по ст. 75 НК РФ за весь период и штраф по ст. 122 или 123 НК РФ: 20% от неуплаченной суммы при неосторожности, 40% при умысле.

Как суды квалифицируют признаки трудовых отношений в спорах о переквалификации?

Пленум ВС РФ № 15 от 29.05.2018 сформулировал перечень признаков, которые суды используют при оценке договора ГПХ или договора с самозанятым. Практика нижестоящих судов показывает, что ни один признак не является самодостаточным — суды оценивают совокупность. Это означает, что юрист защищающей стороны должен опровергать признаки системно, а не точечно.

Устойчивость и длительность отношений. Если самозанятый работает с одной компанией более шести месяцев подряд, суды расценивают это как признак трудовых отношений. Возражение: наличие нескольких последовательных договоров с разными предметами и чёткими результатами каждого задания. Документальная база — технические задания с измеримым результатом и акты приёмки с описанием конкретного объёма.

Подчинение режиму. Пропуска, корпоративная почта, участие в планёрках, обязательный режим работы — это доказательная база против компании, которую налоговый орган собирает до того, как дело попадает в суд. Защита строится на том, что исполнитель самостоятельно определял время и место работы, а результат принимался по акту, а не по факту присутствия.

Единственный заказчик. Если самозанятый в период сотрудничества не имел других источников дохода и налоговый орган это установил через данные о чеках НПД, это сильный аргумент переквалификации. Контраргумент: наличие нескольких заказчиков, подтверждённое чеками НПД по иным контрагентам за тот же период.

Регулярные равные выплаты. Одинаковые суммы в одни и те же даты ежемесячно суды квалифицируют как скрытую заработную плату. Защита: выплаты должны коррелировать с объёмом выполненных работ по актам, суммы должны различаться в зависимости от объёма задания.

Инфраструктурная зависимость. Оборудование, программное обеспечение и рабочее место заказчика — прямой маркер трудовых отношений. Если предмет договора не предполагает использования специализированного оборудования заказчика, это нужно зафиксировать в условиях договора явно.

Матрица сценариев: как исход спора зависит от доказательной базы

Судебная практика по переквалификации укладывается в несколько типовых сценариев. Понимание каждого позволяет юристу оценить реальные шансы клиента ещё до подачи возражений на акт проверки.

Сценарий 1. Документов нет, признаки есть. Компания заключала договоры на оказание услуг, акты подписывала типовые без описания результата, выплачивала одинаковые суммы ежемесячно. Самозанятые работали в офисе, пользовались корпоративным оборудованием. Налоговый орган собрал доказательную базу до начала проверки. Исход: переквалификация на всех уровнях — в проверке, в суде первой инстанции, в апелляции. Кассационная инстанция, как правило, не пересматривает фактические обстоятельства. Доначисление: НДФЛ 13% плюс страховые взносы 30% плюс пени и штраф по ст. 122 НК РФ.

Сценарий 2. Документы есть, но противоречивы. Задания с описанием результата есть, но платёжные поручения датированы одними и теми же числами каждого месяца, а суммы не меняются. Самозанятый не имел иных заказчиков по данным ФНС. Суды первой инстанции в этом сценарии нередко принимают решение в пользу налогового органа. В апелляции и кассации успех зависит от того, насколько убедительно юрист объяснит экономику постоянного объёма работ без трудовой зависимости. Стратегия: детальный анализ предмета договора, демонстрация предпринимательской самостоятельности исполнителя, ссылка на специфику сферы деятельности.

Сценарий 3. Документальная база выстроена до проверки. Задания с измеримыми показателями, акты с описанием конкретного результата, разные суммы оплаты по разным заданиям, исполнитель имеет нескольких заказчиков, собственное оборудование, профессиональный сайт или иные признаки предпринимательской самостоятельности. Налоговый орган указывает на длительность отношений. Исход: суды поддерживают компанию. Ключевой аргумент — отсутствие совокупности признаков при наличии одного-двух изолированных факторов. После определения ВС РФ № 309-ЭС24-20306 этот сценарий стал ещё более значимым: при выигрыше компания не несёт двойной налоговой нагрузки.

Бремя доказывания по ст. 19.1 ТК РФ: почему аргумент «у нас индивидуальный случай» не работает

Статья 19.1 ТК РФ устанавливает правило, которое принципиально важно для юриста защищающей стороны: неустранимые сомнения в характере отношений толкуются в пользу наличия трудовых отношений. Это означает, что бремя доказывания реальности гражданско-правового характера договора лежит на компании-заказчике, а не на налоговом органе.

Аргумент «у нас индивидуальный случай» суды отклоняют именно потому, что ст. 19.1 ТК РФ не создаёт исключений для «индивидуальных» ситуаций. Если компания не может устранить сомнения документально и фактически, суд применяет норму в пользу признания трудовых отношений. Позиция ВС РФ по конкретному делу усиливает этот эффект: нижестоящий суд не создаёт прецедент заново, он следует уже сформированной правовой позиции высшей инстанции.

Практическое следствие: юрист, который говорит клиенту «наше дело особое, практика к нам не применима», принимает на себя профессиональный риск. Правильная стратегия — признать релевантность позиции ВС РФ и сосредоточиться на том, чем конкретный договор фактически отличается от переквалифицированного: предмет, самостоятельность исполнителя, структура оплаты, отсутствие организационной зависимости.

Ещё один аспект: ст. 19.1 ТК РФ допускает переквалификацию не только в суде, но и по предписанию государственной инспекции труда или по заявлению самого исполнителя. Это означает, что к моменту судебного спора часть доказательной базы может быть уже сформирована против компании в административном порядке.

Как выстроить защитную позицию с учётом определения ВС РФ

После определения от 03.02.2025 стратегия защиты строится на двух уровнях. Первый — опровержение самого факта трудовых отношений. Второй — оспаривание размера доначислений и правильности расчёта базы, если переквалификация частично признана.

Уровень 1: опровержение переквалификации. Юрист анализирует, какие именно признаки налоговый орган считает доказанными, и формирует контраргументы по каждому. Ключевые элементы позиции:

• предмет договора — конкретный результат, а не выполнение трудовой функции;
• структура оплаты — суммы привязаны к объёму работ, а не к периоду времени;
• самостоятельность исполнителя — наличие иных заказчиков, собственный инструментарий, право привлекать субисполнителей;
• отсутствие организационной включённости — исполнитель не в штатном расписании, не в системе KPI, не в корпоративной коммуникации как сотрудник.

Уровень 2: оспаривание размера доначислений. Если часть отношений признана трудовой, юрист оспаривает: правильность определения налоговой базы по гл. 34 НК РФ, включение в базу выплат, которые не являются вознаграждением за труд, применение штрафа 40% как умысла при отсутствии доказательств умышленных действий. По ст. 122 НК РФ штраф 40% требует от налогового органа доказательства умысла — это отдельное основание для возражений.

Апелляция и кассация. В апелляции пересматриваются фактические обстоятельства. Это последняя стадия, где можно представить новые доказательства или обосновать иную оценку имеющихся. В кассационной инстанции суд проверяет только правильность применения норм права — фактические выводы нижестоящих судов пересматриваются только при грубых процессуальных нарушениях. Позиция ВС РФ по зачёту НПД исключает одно из ранее используемых возражений на стадии кассации. Этот аргумент больше не работает.

Определение ВС РФ от 03.02.2025 закрыло один из последних аргументов, которые компании использовали при оспаривании доначислений: зачёт НПД в счёт НДФЛ больше не работает ни в расчётах, ни в судебных возражениях. Цена переквалификации выросла, а это меняет оценку рисков по всем действующим договорам с самозанятыми.

CAUTIO ведёт практику по налоговым и трудовым спорам, связанным с переквалификацией договоров с самозанятыми и ГПХ-исполнителями. Анализируем договоры до проверки, готовим правовую позицию на стадии запроса ФНС, представляем интересы компании в суде — от первой инстанции до кассации.